La remise en cause de l’imputation sur revenu global ne fait pas perdre au contribuable le bénéfice du déficit foncier constaté.
Ce qu’il faut retenir
L’imputation du déficit foncier sur le revenu global est subordonnée à la conservation de l’immeuble loué pendant 3 ans suivant cette imputation.
Lorsque l’obligation de conservation n’est pas respectée, l’imputation sur le revenu global est remise en cause.
Toutefois, ce déficit foncier reste imputable sur les revenus fonciers de l’année d’origine et sur les revenus fonciers 10 années suivantes même si la location de l’immeuble a cessé en raison d’un vente, d’une donation sans réserve d’usufruit, voire d’un passage en location meublée.
Conséquences pratiques
La base imposable sera recalculée sans imputation de la quote-part de déficit foncier généré par cet immeuble sur le revenu global. Le contribuable ne perd pas le déficit foncier indument imputé sur le revenu global.
Avis Fidroit :
En pratique, en présence de revenus fonciers, l’imputation sur le revenu catégoriel peut être avantageuse. En effet, une imputation sur le revenu global n’agit que sur l’impôt tandis qu’une imputation sur le revenu catégoriel neutralise l’impôt et les prélèvements sociaux.
Si le contribuable n’a pas d’autres revenus fonciers à neutraliser, il peut être intéressant d’utiliser le montant des travaux éligibles pour majorer le prix de revient aux frais réels, au lieu du forfait de 15 % bénéficiant aux immeubles détenus depuis plus de 5 ans.
Attention :
Si l’immeuble fait l’objet d’un dispositif d’amortissement (De Robien, Périssol, Borloo), le déficit foncier indument imputé sur le revenu global pourra être imputé sur les revenus catégoriels, mais ne pourra jamais être retenu pour majorer le prix de revient de l’immeuble.
NB : Si l’immeuble est vendu et que les déficits n’ont pas été imputés sur le revenu global, alors rien ne change : les déficits restent en stock pour l’avenir.
Pour aller plus loin
Contexte
Modalités d’imputation du déficit foncier
Le revenu net foncier est obtenu après compensation des revenus fonciers et des déficits fonciers de tous les immeubles possédés par le contribuable ou les membres du foyer fiscal (BOI-RFPI-BASE-30-10 § 1). Lorsque le revenu foncier est négatif, un déficit foncier est constaté.
En principe, le déficit foncier ne peut pas être imputé sur le revenu global du contribuable, mais seulement sur ses revenus fonciers des 10 années suivantes (CGI. art. 156, I. 3°).
BOI-RFPI-BASE-30-20-10 § 320
Par atténuation forte au principe, le déficit foncier peut être imputé sur le revenu global, dans la limite annuelle de 10 700 €, lorsqu’il résulte de dépenses déductibles du revenu foncier, autres que les intérêts d’emprunts.
BOI-RFPI-BASE-30-20-10 § 20
La fraction du déficit qui excède 10 700 € ou qui résulte d’intérêts d’emprunts est imputable sur les revenus fonciers positifs des 10 années suivantes.
BOI-RFPI-BASE-30-20-10 § 320
Imputation sur le revenu global : obligation de conservation de l’immeuble loué pendant 3 ans
L’imputation des déficits fonciers sur le revenu global n’est définitivement acquise que si le contribuable loue l’immeuble ou destine l’immeuble à la location jusqu’au 31 décembre de la 3ème année suivant celle au titre de laquelle l’imputation a été pratiquée.
BOI-RFPI-BASE-30-20-10 § 40
À défaut, les revenus fonciers et les revenus globaux des 3 années précédentes sont recalculés comme si l’imputation sur le revenu global n’était pas possible. Le déficit ne peut être imputé que sur les revenus fonciers des 10 années suivantes dans les conditions de droit commun.
Toutefois, l’administration considère que « les éventuels déficits fonciers restant à imputer après la cessation de la location ne peuvent plus être imputés sur les revenus fonciers« .
BOI-RFPI-BASE-30-20-10 § 240
Rescrit du 22 juin 2010
Plus récemment, voir RM Frassa du 5 mai 2016, n°17350
Le Conseil d’Etat est venu contrarier la position de la doctrine administrative dans un arrêt du 26 avril 2017.
Faits et procédure
Les associés d’une SCI à l’IR ont imputé, sur leurs revenus fonciers de l’année 2008, les déficits fonciers afférents à un immeuble vendu par la SCI en 2005.
Les contribuables ont été soumis à une procédure rectificative. Ils ont saisi le Tribunal administratif de Versailles d’une demande de décharge de l’imposition supplémentaire. Le 6 novembre 2014, le Tribunal a rejeté leur demande.
Les contribuables ont fait appel devant la Cour administrative d’appel de Versailles afin d’obtenir l’annulation de ce jugement. Le 12 avril 2016, la Cour d’administrative d’appel a fait droit à cette demande. En conséquence, elle a admis la réduction de la base de leurs revenus fonciers de l’année 2008 d’une somme de 52 208 € et leur a accordé la décharge d’imposition correspondante.
L’administration a saisi le Conseil d’Etat pour demander l’annulation de cette décision.
Décision du Conseil d’Etat
Après avoir rappelé les règles d’imputation des déficits fonciers exposées à l’article 156, I, 3° du CGI, le Conseil d’Etat précise que « lorsque l’immeuble n’est plus mis en location et ne peut plus bénéficier du régime dérogatoire, […], permettant au contribuable d’imputer une fraction des déficits fonciers sur le revenu global, les déficits indument imputés sur le revenu global des trois années précédentes peuvent alors être imputés sur l’ensemble des revenus fonciers de l’année au cours de laquelle ces déficits ont été réalisés et viennent augmenter le déficit reportable de cette année« .
Il confirme la décision de la Cour d’appel de Versailles, ayant considéré que la vente de l’immeuble ne remet pas en cause l’imputation des déficits fonciers générés par ce bien sur leurs revenus fonciers.
Analyse
Le Conseil d’Etat infirme dans cet arrêt la solution jusqu’alors retenue par l’administration, et reprise au BOFiP sous la référence BOI-RFPI-BASE-30-20-10 § 240 et 250
Lorsque l’immeuble est cédé avant l’expiration du délai de 3 ans, l’imputation du déficit foncier sur le revenu global est remise en cause. Le revenu global et les revenus fonciers des 3 années précédant la cession sont reconstitués.
Toutefois, le déficit indument imputé sur le revenu global n’est pas perdu. Le déficit foncier peut être imputé sur les revenus fonciers de l’année au cours de laquelle ces déficits ont été réalisés et venir augmenter le déficit reportable au titre de cette année.
Le déficit foncier pourra donc être imputé sur les revenus fonciers des 10 années suivantes, cette imputation n’étant subordonnée à aucune condition de location.
Source : Fidroit